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企业资产损失所得税税前扣除业务操作指引

晋中市地税局开发区分局 2018-12-05 16:09:00

一、办理依据

《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称企业所得税法)及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称征管法)及其实施细则、《财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》(财税〔200957号)(以下简称《通知》)、《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》(国家税务总局公告2011年第25号)(以下简称《办法》),及其他补充规定(参见本指引第七大点)。


二、办理对象:准予在企业所得税税前扣除的资产损失

资产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动相关的资产,包括现金、银行存款、应收及预付款项(包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项)等货币性资产,存货、固定资产、无形资产、在建工程、生产性生物资产等非货币性资产,以及债权性投资和股权(权益)性投资。

准予在企业所得税税前扣除的资产损失是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失(以下简称实际资产损失),以及企业虽未实际处置、转让上述资产,但符合《通知》和办法规定条件计算确认的损失(以下简称法定损失)。


三、办理方式:清单申报和专项申报。

(一)清单申报:

⒈企业在正常经营管理活动中,按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失;

⒉企业各项存货发生的正常损耗;

⒊企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失;

⒋企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失;

⒌企业按照市场公平交易原则,通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。

属于清单申报的资产损失,企业可按会计核算科目进行归类、汇总,然后再将汇总清单报送税务机关,有关会计核算资料和纳税资料留存备查;

(二)专项申报:除以清单申报的方式向税务机关申报扣除的资产损失外,其它资产损失应以专项申报的方式向税务机关申报扣除。企业无法准确判别是否属于清单申报扣除的资产损失,可以采取专项申报的形式申报扣除。属于专项申报的资产损失,企业因特殊原因不能在规定的时限内报送相关资料的,可以向主管税务机关提出申请,经主管税务机关同意后,可适当延期申报。

属于专项申报的资产损失,企业应逐项(或逐笔)报送申请报告,同时附送会计核算资料及其他相关的纳税资料。

(三)总分机构申报方式:在中国境内跨地区经营的汇总纳税企业发生的资产损失,应按以下规定申报扣除:

⒈总机构及其分支机构发生的资产损失,除应按专项申报和清单申报的有关规定,各自向当地主管税务机关申报外,各分支机构同时还应上报总机构;

⒉总机构对各分支机构上报的资产损失,除税务机关另有规定外,应以清单申报的形式向当地主管税务机关进行申报;

⒊总机构将跨地区分支机构所属资产捆绑打包转让所发生的资产损失,由总机构向当地主管税务机关进行专项申报。

企业发生的资产损失,应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失,不得在税前扣除。

四、办理时间

企业所得税年度汇算清缴期间申报,可将资产损失申报材料和纳税资料作为企业所得税年度纳税申报表的附件一并报送。


五、提供资料

企业资产损失相关的证据,包括具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。

(一)具有法律效力的外部证据,是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件,主要包括:

⒈司法机关的判决或者裁定;

⒉公安机关的立案结案证明、回复;

⒊工商部门出具的注销、吊销及停业证明;

⒋企业的破产清算公告或清偿文件;

⒌行政机关的公文;

⒍专业技术部门的鉴定报告;

⒎具有法定资质的中介机构的经济鉴定证明;

⒏仲裁机构的仲裁文书;

⒐保险公司对投保资产出具的出险调查单、理赔计算单等保险单据;

⒑符合法律规定的其他证据。

(二)特定事项的企业内部证据,是指会计核算制度健全、内部控制制度完善的企业,对各项资产发生毁损、报废、盘亏、死亡、变质等内部证明或承担责任的声明,主要包括:

⒈有关会计核算资料和原始凭证;

⒉资产盘点表;

⒊相关经济行为的业务合同;

⒋企业内部技术鉴定部门的鉴定文件或资料;

⒌企业内部核批文件及有关情况说明;

⒍对责任人由于经营管理责任造成损失的责任认定及赔偿情况说明;

⒎法定代表人、企业负责人和企业财务负责人对特定事项真实性承担法律责任的声明。


六、证据材料

(一)货币资产损失的确认

企业货币资产损失包括现金损失、银行存款损失和应收及预付款项损失等。

⒈现金损失应依据以下证据材料确认:

⑴现金保管人确认的现金盘点表(包括倒推至基准日的记录);

⑵现金保管人对于短缺的说明及相关核准文件;

⑶对责任人由于管理责任造成损失的责任认定及赔偿情况的说明;

⑷涉及刑事犯罪的,应有司法机关出具的相关材料;

⑸金融机构出具的假币收缴证明。

⒉企业因金融机构清算而发生的存款类资产损失应依据以下证据材料确认:

⑴企业存款类资产的原始凭据;

⑵金融机构破产、清算的法律文件;

⑶金融机构清算后剩余资产分配情况资料。

金融机构应清算而未清算超过三年的,企业可将该款项确认为资产损失,但应有法院或破产清算管理人出具的未完成清算证明。

⒊企业应收及预付款项坏账损失应依据以下相关证据材料确认:

⑴相关事项合同、协议或说明;

⑵属于债务人破产清算的,应有人民法院的破产、清算公告;

⑶属于诉讼案件的,应出具人民法院的判决书或裁决书或仲裁机构的仲裁书,或者被法院裁定终(中)止执行的法律文书;

⑷属于债务人停止营业的,应有工商部门注销、吊销营业执照证明;

⑸属于债务人死亡、失踪的,应有公安机关等有关部门对债务人个人的死亡、失踪证明;

⑹属于债务重组的,应有债务重组协议及其债务人重组收益纳税情况说明;

⑺属于自然灾害、战争等不可抗力而无法收回的,应有债务人受灾情况说明以及放弃债权申明。

企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的,可以作为坏账损失,但应说明情况,并出具专项报告。

企业逾期一年以上,单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项,会计上已经作为损失处理的,可以作为坏账损失,但应说明情况,并出具专项报告。

(二)非货币资产损失的确认:

企业非货币资产损失包括存货损失、固定资产损失、无形资产损失、在建工程损失、生产性生物资产损失等。

⒈存货盘亏损失,为其盘亏金额扣除责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:

⑴存货计税成本确定依据;

⑵企业内部有关责任认定、责任人赔偿说明和内部核批文件;

⑶存货盘点表;

⑷存货保管人对于盘亏的情况说明。

⒉存货报废、毁损或变质损失,为其计税成本扣除残值及责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:

⑴存货计税成本的确定依据;

⑵企业内部关于存货报废、毁损、变质、残值情况说明及核销资料;

⑶涉及责任人赔偿的,应当有赔偿情况说明;

⑷该项损失数额较大的(指占企业该类资产计税成本10%以上,或减少当年应纳税所得、增加亏损10%以上,下同),应有专业技术鉴定意见或法定资质中介机构出具的专项报告等。

⒊存货被盗损失,为其计税成本扣除保险理赔以及责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:

⑴存货计税成本的确定依据;

⑵向公安机关的报案记录;

⑶涉及责任人和保险公司赔偿的,应有赔偿情况说明等。

⒋固定资产盘亏、丢失损失,为其账面净值扣除责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:

⑴企业内部有关责任认定和核销资料;

⑵固定资产盘点表;

⑶固定资产的计税基础相关资料;

⑷固定资产盘亏、丢失情况说明;

⑸损失金额较大的,应有专业技术鉴定报告或法定资质中介机构出具的专项报告等。

⒌固定资产报废、毁损损失,为其账面净值扣除残值和责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:

⑴固定资产的计税基础相关资料;

⑵企业内部有关责任认定和核销资料;

⑶企业内部有关部门出具的鉴定材料;

⑷涉及责任赔偿的,应当有赔偿情况的说明;

⑸损失金额较大的或自然灾害等不可抗力原因造成固定资产毁损、报废的,应有专业技术鉴定意见或法定资质中介机构出具的专项报告等。

⒍固定资产被盗损失,为其账面净值扣除责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:

⑴固定资产计税基础相关资料;

⑵公安机关的报案记录,公安机关立案、破案和结案的证明材料;

⑶涉及责任赔偿的,应有赔偿责任的认定及赔偿情况的说明等。

⒎在建工程停建、报废损失,为其工程项目投资账面价值扣除残值后的余额,应依据以下证据材料确认:

⑴工程项目投资账面价值确定依据;

⑵工程项目停建原因说明及相关材料;

⑶因质量原因停建、报废的工程项目和因自然灾害和意外事故停建、报废的工程项目,应出具专业技术鉴定意见和责任认定、赔偿情况的说明等。

⒏工程物资发生损失,可比照办法存货损失的规定确认。

⒐生产性生物资产盘亏损失,为其账面净值扣除责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:

⑴生产性生物资产盘点表;

⑵生产性生物资产盘亏情况说明;

⑶生产性生物资产损失金额较大的,企业应有专业技术鉴定意见和责任认定、赔偿情况的说明等。

⒑因森林病虫害、疫情、死亡而产生的生产性生物资产损失,为其账面净值扣除残值、保险赔偿和责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:

⑴损失情况说明;

⑵责任认定及其赔偿情况的说明;

⑶损失金额较大的,应有专业技术鉴定意见。

⒒对被盗伐、被盗、丢失而产生的生产性生物资产损失,为其账面净值扣除保险赔偿以及责任人赔偿后的余额,应依据以下证据材料确认:

⑴生产性生物资产被盗后,向公安机关的报案记录或公安机关立案、破案和结案的证明材料;

⑵责任认定及其赔偿情况的说明。

⒓企业由于未能按期赎回抵押资产,使抵押资产被拍卖或变卖,其账面净值大于变卖价值的差额,可认定为资产损失,按以下证据材料确认:

⑴抵押合同或协议书;

⑵拍卖或变卖证明、清单;

⑶会计核算资料等其他相关证据材料。

⒔被其他新技术所代替或已经超过法律保护期限,已经丧失使用价值和转让价值,尚未摊销的无形资产损失,应提交以下证据备案:

⑴会计核算资料;

⑵企业内部核批文件及有关情况说明;

⑶技术鉴定意见和企业法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实无形资产已无使用价值或转让价值的书面申明;

⑷无形资产的法律保护期限文件。

(三)投资损失的确认

企业投资损失包括债权性投资损失和股权(权益)性投资损失。

⒈企业债权投资损失应依据投资的原始凭证、合同或协议、会计核算资料等相关证据材料确认。下列情况债权投资损失的,还应出具相关证据材料:

⑴债务人或担保人依法被宣告破产、关闭、被解散或撤销、被吊销营业执照、失踪或者死亡等,应出具资产清偿证明或者遗产清偿证明。无法出具资产清偿证明或者遗产清偿证明,且上述事项超过三年以上的,或债权投资(包括信用卡透支和助学贷款)余额在三百万元以下的,应出具对应的债务人和担保人破产、关闭、解散证明、撤销文件、工商行政管理部门注销证明或查询证明以及追索记录等(包括司法追索、电话追索、信件追索和上门追索等原始记录);

⑵债务人遭受重大自然灾害或意外事故,企业对其资产进行清偿和对担保人进行追偿后,未能收回的债权,应出具债务人遭受重大自然灾害或意外事故证明、保险赔偿证明、资产清偿证明等;

⑶债务人因承担法律责任,其资产不足归还所借债务,又无其他债务承担者的,应出具法院裁定证明和资产清偿证明;

⑷债务人和担保人不能偿还到期债务,企业提出诉讼或仲裁的,经人民法院对债务人和担保人强制执行,债务人和担保人均无资产可执行,人民法院裁定终结或终止(中止)执行的,应出具人民法院裁定文书;

⑸债务人和担保人不能偿还到期债务,企业提出诉讼后被驳回起诉的、人民法院不予受理或不予支持的,或经仲裁机构裁决免除(或部分免除)债务人责任,经追偿后无法收回的债权,应提交法院驳回起诉的证明,或法院不予受理或不予支持证明,或仲裁机构裁决免除债务人责任的文书;

⑹经国务院专案批准核销的债权,应提供国务院批准文件或经国务院同意后由国务院有关部门批准的文件。

⒉企业股权投资损失应依据以下相关证据材料确认:

⑴股权投资计税基础证明材料;

⑵被投资企业破产公告、破产清偿文件;

⑶工商行政管理部门注销、吊销被投资单位营业执照文件;

⑷政府有关部门对被投资单位的行政处理决定文件;

⑸被投资企业终止经营、停止交易的法律或其他证明文件;

⑹被投资企业资产处置方案、成交及入账材料;

⑺企业法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实有关投资(权益)性损失的书面申明;

⑻会计核算资料等其他相关证据材料。

⒊其他情形

⑴被投资企业依法宣告破产、关闭、解散或撤销、吊销营业执照、停止生产经营活动、失踪等,应出具资产清偿证明或者遗产清偿证明。

上述事项超过三年以上且未能完成清算的,应出具被投资企业破产、关闭、解散或撤销、吊销等的证明以及不能清算的原因说明。

⑵企业委托金融机构向其他单位贷款,或委托其他经营机构进行理财,到期不能收回贷款或理财款项,按照《办法》第六章有关规定进行处理。

⑶企业对外提供与本企业生产经营活动有关的担保,因被担保人不能按期偿还债务而承担连带责任,经追索,被担保人无偿还能力,对无法追回的金额,比照办法规定的应收款项损失进行处理。

与本企业生产经营活动有关的担保是指企业对外提供的与本企业应税收入、投资、融资、材料采购、产品销售等生产经营活动相关的担保。

⑷企业按独立交易原则向关联企业转让资产而发生的损失,或向关联企业提供借款、担保而形成的债权损失,准予扣除,但企业应作专项说明,同时出具中介机构出具的专项报告及其相关的证明材料。

⒋下列股权和债权不得作为损失在税前扣除:

⑴债务人或者担保人有经济偿还能力,未按期偿还的企业债权;

⑵违反法律、法规的规定,以各种形式、借口逃废或悬空的企业债权;

⑶行政干预逃废或悬空的企业债权;

⑷企业未向债务人和担保人追偿的债权;

⑸企业发生非经营活动的债权;

⑹其他不应当核销的企业债权和股权。

(四)其他资产损失的确认

⒈企业将不同类别的资产捆绑(打包),以拍卖、询价、竞争性谈判、招标等市场方式出售,其出售价格低于计税成本的差额,可以作为资产损失并准予在税前申报扣除,但应出具资产处置方案、各类资产作价依据、出售过程的情况说明、出售合同或协议、成交及入账证明、资产计税基础等确定依据。

⒉企业正常经营业务因内部控制制度不健全而出现操作不当、不规范或因业务创新但政策不明确、不配套等原因形成的资产损失,应由企业承担的金额,可以作为资产损失并准予在税前申报扣除,但应出具损失原因证明材料或业务监管部门定性证明、损失专项说明。

⒊企业因刑事案件原因形成的损失,应由企业承担的金额,或经公安机关立案侦查两年以上仍未追回的金额,可以作为资产损失并准予在税前申报扣除,但应出具公安机关、人民检察院的立案侦查情况或人民法院的判决书等损失原因证明材料。


七、补充规定

(一)《国家税务总局关于企业股权投资损失所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2010年第6号):企业对外进行权益性(以下简称股权)投资所发生的损失,在经确认的损失发生年度,作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。该规定自201011日起执行。规定发布以前,企业发生的尚未处理的股权投资损失,按照该规定,准予在2010年度一次性扣除。

(二)《国家税务总局关于电网企业输电线路部分报废损失税前扣除问题的公告》(国家税务总局公告2010年第30号):

⒈电网企业对原有输电线路进行改造,部分铁塔和线路拆除报废,形成部分固定资产损失,可以按照有关税收规定作为企业固定资产损失允许税前扣除。

⒉上述部分固定资产损失,应按照该固定资产的总计税价格,计算每基铁塔和每公里线路的计税价格后,根据报废的铁塔数量和线路长度以及已计提折旧情况确定。

⒊上述报废的部分固定资产,其中部分能够重新利用的,应合理计算价格,冲减当年度固定资产损失。

⒋该公告自201111日起施行。2010年度没有处理的事项,按照该公告规定执行。

(三)《国家税务总局关于商业零售企业存货损失税前扣除问题的公告》(国家税务总局公告2014年第3号):

⒈商业零售企业存货因零星失窃、报废、废弃、过期、破损、腐败、鼠咬、顾客退换货等正常因素形成的损失,为存货正常损失,准予按会计科目进行归类、汇总,然后再将汇总数据以清单的形式进行企业所得税纳税申报,同时出具损失情况分析报告。
⒉商业零售企业存货因风、火、雷、震等自然灾害,仓储、运输失事,重大案件等非正常因素形成的损失,为存货非正常损失,应当以专项申报形式进行企业所得税纳税申报。
⒊存货单笔(单项)损失超过500万元的,无论何种因素形成的,均应以专项申报方式进行企业所得税纳税申报。
⒋该公告适用于2013年度及以后年度企业所得税纳税申报。

(四)《国家税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失税前扣除问题的公告》(国家税务总局公告2015年第25号):

⒈单户贷款余额不超过300万元(含300万元)的,应依据向借款人和担保人的有关原始追索记录(包括司法追索、电话追索、信件追索和上门追索等原始记录之一,并由经办人和负责人共同签章确认),计算确认损失进行税前扣除。
⒉单户贷款余额超过300万元至1000万元(含1000万元)的,应依据有关原始追索记录(应当包括司法追索记录,并由经办人和负责人共同签章确认),计算确认损失进行税前扣除。
⒊单户贷款余额超过1000万元的,仍按《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2011年第25号)有关规定计算确认损失进行税前扣除。
  金融企业涉农贷款和中小企业贷款的分类标准,按照《财政部 国家税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除有关问题的通知》(财税〔20153号)规定执行。
   该公告适用2014年度及以后年度涉农贷款和中小企业贷款损失的税前扣除。


八、注意事项

(一)追补以前资产损失扣除规定:

⒈追补期限和方式:企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的,可以按照《办法》的规定,向税务机关说明并进行专项申报扣除。

属于实际资产损失,准予追补至该项损失发生年度扣除,其追补确认期限一般不得超过五年。(因计划经济体制转轨过程中遗留的资产损失、企业重组上市过程中因权属不清出现争议而未能及时扣除的资产损失、因承担国家政策性任务而形成的资产损失以及政策定性不明确而形成资产损失等特殊原因形成的资产损失,其追补确认期限经国家税务总局批准后可适当延长。)

属于法定资产损失,应在申报年度扣除。

⒉因追补造成多缴的处理:企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款,可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣,不足抵扣的,向以后年度递延抵扣。

因追补造成亏损的处理:企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的,应先调整资产损失发生年度的亏损额,再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款,并按前款办法进行税务处理。

(二)兜底性规定:

没有涉及以上的资产损失事项,只要符合企业所得税法及其实施条例等法律、法规规定的,也可以向税务机关申报扣除。

详细内容见《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》国家税务总局公告(2011年第25号)。

来源:东莞市国税局


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